Prihodnje izplačilo, ki povzroči obveznost že danes – to je v grobem logika, po kateri računovodski standardi obravnavajo odpravnine ob upokojitvi in jubilejne nagrade. Za marsikoga to ni intuitivno: denar bo zaposleni prejel šele čez leta, podjetje pa mora del te obveznosti pripoznati v svojih izkazih že za tekoče leto, v katerem je zaposleni zanjo opravil delo.
V nadaljevanju na razumljiv način predstavimo, kako to obravnavo ureja Mednarodni računovodski standard 19 – Zaslužki zaposlenih (uradna slovenska oznaka standarda je MRS 19; ta je del širšega okvira mednarodnih standardov računovodskega poročanja, znanega tudi pod kratico MSRP), in kako se k tej temi na splošno pristopa po Slovenskih računovodskih standardih (SRS).
Članek je splošen strokovni pregled in ne pomeni računovodskega ali pravnega nasveta za konkreten primer – obravnavo v vašem podjetju vedno potrdite s svojim računovodskim strokovnjakom oziroma revizorjem.
Kaj so zaslužki zaposlencev?
MRS 19 vse oblike nadomestil, ki jih podjetje daje v zameno za delo zaposlenih ali za prenehanje njihovega dela, imenuje zaslužki zaposlenih in jih razdeli v štiri skupine:
- kratkoročni zaslužki – plače, prispevki, letni dopust, bolniška odsotnost in podobno, ki zapadejo v plačilo v dvanajstih mesecih;
- pozaposlitveni zaslužki – zaslužki, ki jih je treba plačati po prenehanju zaposlitve, na primer pokojnine in nekatera enkratna izplačila ob upokojitvi;
- drugi dolgoročni zaslužki – zaslužki, ki niso kratkoročni in niso vezani na prenehanje zaposlitve, na primer jubilejne nagrade;
- odpravnine – posebna kategorija, vezana na prenehanje zaposlitve na pobudo podjetja ali na sprejem ponudbe zaposlenega za predčasno prenehanje.
V slovenski poslovni praksi izraz »odpravnina ob upokojitvi« pogosto zavaja. Po MRS 19 gre praviloma za pozaposlitveni zaslužek, ne za »odpravnino« v tehničnem pomenu standarda. Standard namreč izrecno določa, da zaslužki, ki so posledica prenehanja zaposlitve na zahtevo zaposlenega ali zaradi zahtev glede obvezne upokojitve, niso odpravnine, temveč pozaposlitveni zaslužki.
Jubilejne nagrade po MRS 19 sodijo med druge dolgoročne zaslužke zaposlenih, kar ima pomembne posledice za način njihovega računovodskega izkazovanja.
Osnovna logika MRS 19
Za pozaposlitvene zaslužke, ki se štejejo za program z določenimi zaslužki, kamor praviloma sodi tudi odpravnina ob upokojitvi, MRS 19 zahteva naslednje korake:
- oceniti sedanji obseg obveznosti – kolikšen del prihodnjega izplačila se nanaša na delo, ki so ga zaposleni že opravili;
- oceniti pričakovano prihodnje izplačilo ob upoštevanju demografskih in finančnih predpostavk;
- to izplačilo diskontirati, torej prevesti v sedanjo vrednost;
- uporabiti dokumentirane in medsebojno usklajene aktuarske predpostavke;
- ločiti strošek tekočega službovanja od obrestnega dela obveznosti;
- ločeno spremljati aktuarske dobičke in izgube oziroma ponovne izmere.
Metoda, ki jo MRS 19 za te izračune predpisuje, je metoda predvidene enote pravic (v uradnem prevodu standarda tudi »metoda predvidene pomembnosti enot«). Po tej metodi vsako leto službovanja zaposlenega ustvari dodatno enoto pravice do zaslužka, obveznost pa se sestavi iz vsote teh enot, diskontiranih na sedanjo vrednost.
Pomembna posebnost velja za jubilejne nagrade kot druge dolgoročne zaslužke: MRS 19 zanje sicer zahteva enako osnovno metodo izračuna, vendar predpisuje poenostavljeno računovodenje. Za razliko od odpravnine ob upokojitvi se pri jubilejnih nagradah celotna sprememba obveznosti, vključno z aktuarskimi dobički in izgubami, pripozna neposredno v poslovnem izidu.
Obravnava po Slovenskih računovodskih standardih
Slovenski računovodski standardi, ki jih uporablja večina slovenskih podjetij, ki niso zavezana uporabi mednarodnih standardov, obveznost oblikovanja rezervacij za dolgoročne zaslužke zaposlenih, med drugim za odpravnine ob upokojitvi in jubilejne nagrade, urejajo v okviru standarda, ki obravnava rezervacije.
Splošna logika je podobna kot pri MRS 19 – gre za pripoznavanje sedanje obveznosti do zaposlenih na podlagi ocene prihodnjih izplačil, prevedene v sedanjo vrednost.
Podrobnosti izvedbe se med SRS in MRS 19 lahko razlikujejo, prav tako se lahko standardi občasno spreminjajo. Zato je pomembno, da vsako podjetje preveri, kateri standard uporablja in katera različica standarda trenutno velja, skupaj s svojim računovodjem ali revizorjem.
Ključne podobnosti in razlike
Spodnja tabela povzema splošne smernice primerjave. Kjer neposredna primerjava ni mogoča ali je odvisna od konkretnega primera, je to posebej označeno.
| Vidik | MRS 19 | SRS |
|---|---|---|
| Področje uporabe | Natančno razmejuje kratkoročne, pozaposlitvene in druge dolgoročne zaslužke ter odpravnine. | Obravnava dolgoročne obveznosti do zaposlenih v okviru splošnejše ureditve rezervacij. |
| Merjenje obveznosti | Zahteva metodo predvidene enote pravic in diskontiranje. | Zahteva zanesljivo oceno prihodnje obveznosti; metodologija naj bo strokovno utemeljena. |
| Pripoznavanje sprememb | Ločuje strošek službovanja, obrestni del in ponovne izmere; za pozaposlitvene zaslužke deloma v OCI. | Odvisno od konkretne ureditve – priporočamo preveriti s svojim računovodjem. |
| Razkritja | Obsežna razkritja, vključno z analizo občutljivosti. | Splošno manj obsežna razkritja kot pri MRS 19. |
| Zahteva po aktuarju | Priporoča vključitev usposobljenega aktuarja pri pomembnih zneskih. | Podobno priporočilo velja, kadar je znesek pomemben oziroma materialen. |
Kako se sprememba rezervacij pokaže v računovodskih izkazih?
Ne glede na to, kateri standard podjetje uporablja, je koristno rezervacijo spremljati kot gibanje med letoma, ne le kot končni znesek. Tipična razčlenitev spremembe vključuje:
- začetno stanje obveznosti na začetku obdobja,
- strošek tekočega službovanja – novo nastali del obveznosti zaradi dela v tekočem letu,
- izplačila, ki so bila v obdobju dejansko opravljena in zmanjšajo obveznost,
- obrestni učinek – povečanje obveznosti zaradi preteka časa,
- učinek sprememb predpostavk, na primer sprememba diskontne stopnje ali pričakovane rasti plač,
- končno stanje obveznosti na koncu obdobja.
Taka razčlenitev računovodstvu in revizorju bistveno olajša razumevanje, zakaj se je obveznost spremenila, in je pogosto ključni del kakovostnega aktuarskega poročila.
Kaj mora vsebovati kakovostno aktuarsko poročilo?
Ne glede na uporabljeni standard naj poročilo o izračunu rezervacij vsebuje:
- namen in datum vrednotenja,
- opis uporabljenih podatkov o zaposlenih,
- uporabljeno metodo izračuna,
- aktuarske in finančne predpostavke ter njihovo utemeljitev,
- prikaz gibanja obveznosti med letoma,
- analizo občutljivosti na ključne predpostavke, kadar je to relevantno,
- informacije, ki jih računovodstvo oziroma revizor potrebuje za knjiženje in razkritja.
Najpogostejša vprašanja računovodstva in revizorja
Pri pregledu izračuna se računovodstvo in revizor najpogosteje osredotočijo na naslednja vprašanja:
- Zakaj se je obveznost letos spremenila glede na lansko leto?
- Kako je bila določena diskontna stopnja in ali je utemeljena?
- Ali izračun zajema vse zaposlene, ki bi morali biti vključeni?
- Kako so bili obravnavani zaposleni, ki so med letom odšli ali bili na novo zaposleni?
- Ali so predpostavke in metoda primerljive s preteklim letom oziroma so morebitne spremembe pojasnjene?
Zaključek
Računovodska obravnava odpravnin ob upokojitvi in jubilejnih nagrad zahteva usklajeno sodelovanje računovodstva, kadrovske službe, aktuarja in – kjer je podjetje zavezano reviziji – tudi revizorja. Razumevanje osnovne logike MRS 19 in splošne obravnave po SRS pomaga vsem vpletenim, da izračun pravilno umestijo v širšo sliko poslovnih izkazov.
Če niste prepričani, kateri standard vaše podjetje uporablja ali kako natančno obravnavati posamezno postavko, je smiselno pred pripravo izkazov to vprašanje nasloviti na svojega računovodjo ali revizorja – po potrebi pa tudi na izvajalca aktuarskega izračuna.
Pogosta vprašanja
Ali je MRS 19 isto kot MSRP 19?
Ne povsem. Uradna oznaka standarda je MRS 19 (Mednarodni računovodski standard 19), ki pa je del širšega okvira mednarodnih standardov računovodskega poročanja (MSRP). V praksi se izraza včasih uporabljata kot sopomenki, pravilna uradna oznaka standarda pa je MRS 19.
Ali je odpravnina ob upokojitvi po MRS 19 »odpravnina«?
Praviloma ne v tehničnem pomenu standarda – gre za pozaposlitveni zaslužek, saj je sprožilni dogodek dopolnitev pogojev za upokojitev, ne odločitev podjetja o predčasnem prenehanju zaposlitve.
Ali morajo vsa podjetja uporabljati MRS 19?
Ne. MRS 19 uporabljajo podjetja, ki so zavezana poročanju po mednarodnih standardih. Druga podjetja praviloma uporabljajo Slovenske računovodske standarde.
Zakaj se rezervacije med jubilejnimi nagradami in odpravninami ob upokojitvi obravnavajo različno?
Ker MRS 19 jubilejne nagrade uvršča med druge dolgoročne zaslužke, za katere velja poenostavljeno računovodenje, medtem ko odpravnina ob upokojitvi praviloma sodi med pozaposlitvene zaslužke z bolj zahtevno obravnavo sprememb obveznosti.
Kdo lahko pripravi aktuarsko poročilo, ki ustreza obema standardoma?
Izvajalec z ustreznim aktuarskim znanjem lahko poročilo pripravi tako, da vsebuje vse elemente, potrebne tako za obravnavo po MRS 19 kot po SRS – priporočljivo je to vnaprej uskladiti z izvajalcem.
Kaj naj naredimo, če nismo prepričani, kateri standard uporabljamo?
To vprašanje naslovite na svojega računovodjo ali revizorja, saj je uporaba standarda odvisna od pravne oblike, velikosti in morebitnih zahtev glede poročanja vašega podjetja.
